计视角下国有资本经营预算管理应交利润的真实性分析

现国家制定的企业负责人薪酬制度改革等有关规定,构建了各级企业负责人年度考核与任期考核相结合的考核体系,建立与企业负责人选任方式相匹配、与企业功能性质相适应、与经营业绩相挂钩的差异化激励约束机制。在国有资本经营预算审计中,不仅要关注国有资本经营预算编制、管理、执行及决算等方面以及国有及国有参股企业收益真实性等方面的问题,还要关注企业管理层为了完成业绩考核指标,通过复杂财务确认方式、会计政策变更、内部关联交易等方式来进行利润调节,从而借财务造假营造业绩“达标”的假象。企业采用的利润调节手段大多能够在财务指标上和会计报表项目中反映出来。笔者结合审计实践,浅谈在国有资本经营预算审计中,如何从以下几个方面来关注纳入预算实施范围的国有企业应交利润的真实性和完整性。

一、关注改变收入、成本费用确认方式或时点

一是将收入挂往来,分期确认收入。虽然会计准则对于收入的确认做出一些规定,但是其确认条件存在一定人为调节的空间。有的企业会根据当期考核任务指标完成情况,通过调节收入的确认时点,将应一次性确认的大额收入计入其他负债或其他应付款等往来科目,不确认为当期收入或部分计入当期收入,以后年度再根据任务考核指标分期确认收入,以此调节年度利润,完成考核指标。

二是通过延迟收款或开票,以推迟确认收入。部分企业对于按权责发生制应一次性确认收入的业务不及时确认收入,待以后年度完不成利润考核指标时,再向购货方开具发票或者收取购货方款项时确认收入,以完成当年考核指标。

三是通过少提或者多计成本费用来调节利润。部分企业通过延迟支付本应计入当年的费用、多计提或少计提年底奖金等费用的方式来调节当期利润。

四是通过推迟确认完工项目收入和成本来调节利润。部分企业将已完工并交付使用的项目,期末仅将生产成本转入库存商品,不及时确认收入和成本,最终根据年度考核要求确认收入和结转成本。

二、关注会计估计、会计政策变更和会计差错更正

一是改变坏账计提政策,调节利润。部分企业通过改变应收账款坏账准备计提年限、计提比例等来相应调节利润。部分担保公司对于已经发生的代偿款,虽然按照规定比例计提风险准备金,但对于实质已经发生坏账的,并未按照会计准则提足坏账损失,以此来相应调节利润,导致利润表反映的信息失真。同理,存货、固定资产、无形资产、长期股权投资以及商誉等资产也可以计提坏账准备,均会存在类似情况。

二是改变金融工具核算模式,调节利润。根据金融工具准则,部分企业将划分为交易性金融资产核算的业务,由于当年股价下跌太多,公允价值变动损益波动较大,导致当年利润亏损较多。为达到利润考核指标,部分企业将其重分类为其他金融工具核算,亏损直接计入不影响利润表的其他综合收益,反之亦然。

三是错账不及时调整,变相调节利润。当某项业务的会计处理错误,会影响当期利润时,部分企业与事务所协商对于企业当期的错账不调整,待次年进行审计时,再对错账进行调整,影响的是以前年度损益,不影响当期和次年的审计利润,以便于企业调节利润及利于当年业绩考核。

三、关注内部关联交易

一是内部交易未抵销,虚增收入规模。部分企业通过关联公司之间多次交叉采购或销售行为,使得内部交易繁多,合并报表时内部关联交易抵销不完全,导致虚增收入和成本规模并调节利润。

二是关联交易虚增收入或者利润。部分企业为完成当年考核利润指标,与关联公司协商好,在年底之前发货或者签订销售合同,完成当年销售任务,确认收入和利润,年后再进行退货来调节利润。

四、关注其他方式调节利润

一是在建工程推迟转固定资产,调节利润。部分企业新建工程的借款利息费用,在在建工程未转为固定资产前,利息费用计入在建工程;在在建工程转为固定资产后,利息费用直接计入损益表,且固定资产计提折旧,均会影响利润。因此,部分企业会推迟在建工程转为固定资产的时间,来调节利润。

二是研发费用资本化,调节利润。根据会计准则规定,开发阶段的研发费用可费用化也可资本化。研发费用资本化后计入无形资产,后期再来摊销费用,而费用化后则全额直接记入损益表,影响当期利润。因此,由于企业对于研发费用资本化的判断条件有一定程度的裁量权,部分企业会通过研发费用资本化,提高当期的利润水平。